Tagi kölcsön elengedése - örökzöld, nem csak könyvelőknek

A tagi kölcsön körül rengeteg probléma forog. Miért is keletkezett? Forráshiányt pótolt vele a magánszemély tulajdonos? Beruházni akart és nem kapott hitelt, vagy nem akart felvenni? Netán a forgóeszközeinek finanszírozására ezt találta a legkézenfekvőbb megoldásnak? Túl kevés bevételt könyveltetett le és a költségeit nem tudta menet közben finanszírozni? Ha megkérdezik, hogy honnan van a pénz, tud-e elegendő bevallott jövedelmet felmutatni? Sok-sok megválaszolandó kérdés. arról nem is beszélve, hogy mi van akkor, ha nincs miből visszafizetni? Vagy a tőkehiány pótlását lenne jó ebből véglegesen megoldani!

Mindez a legtöbbször az éves beszámoló kapcsán kerül szóba, amikor a tulajdonosok a könyvelőiket kérdezik a lehetséges megoldásokról és a következményekről. Szakmai berkekben ezt csak úgy emlegetik, mint "tagi kölcsön mizéria".

Nézzük, mit is lehetne kezdeni a tagi kölcsönnel a sima visszafizetésen kívül?

Lehetne például papíron visszafizetni és ezzel egy-időben befizetéssel tőkét emelni. Egy kis probléma van vele. visszamenőleg nem megy, hiszen cégbírósági bejegyzéshez kötött.
Át lehetne forgatni banki hitelre. Kölcsönöz a bank, ebből vissza adható a tagi kölcsön, majd ez a pénz visszakerül a bankba, mint a magánszemély által nyújtott fedezet a cége által felvett hitelre. Egy kicsit drága, hiszen kamatot kell majd fizetni utána...
A beszámítás is járható út lehet, ha a cégnek vannak értékesíthető eszközei. Piaci áron a társaság elad valamit a tulajdonosának és ennek ellenértékét kompenzálják a tag követelésével. Hát lesz itt bevétel, társasági adóalap és áfa is...
És végül az "örökzöld" elengedés. Ez visszamenőlegesen is mehet lepapírozva, csak egy bökkenő van vele. Az elengedett követelés a cégnél vagyongyarapodást eredményez és ez - amennyiben magánszemély az elengedő - úgy ez ajándékozási illetékfizetési kötelezettséggel jár.

Az illeték törvény felsorolja azokat az ügyleteket, amelyek mentesek az illeték fizetési kötelezettség alól. Ebből következik, hogy mindazon esetek, amelyekkel nem találkozunk a felsorolásban, azok bizony illeték kötelesek. Tanulmányozva a listát, azt látjuk, hogy csak akkor élvez illeték mentességet egy követelés elengedés, ha az gazdálkodó szervezetek között történik. Ez alól egy kivétel van, ha a felszámolási eljárás keretében történik, de ebben az esetben sincs mentesség, ha olyan magánszemélyről van szó, aki tagja a társaságnak.

Idézet a törvényből:

A törvény területi és személyi hatálya
2. §
(4) Követelés elengedése, engedményezés, tartozásátvállalás útján vagy más hasonló módon történő vagyonszerzés esetében e törvényt akkor kell alkalmazni, ha a vagyonszerző a személyi jövedelemadóról szóló törvény szerinti belföldi illetőségű magánszemély, illetve belföldön bejegyzett szervezet.

17. § (1) Mentes az ajándékozási illeték alól:
n) a 18. § (2) bekezdése alapján a visszterhes vagyonátruházási illeték tárgyát nem képező ingó vagyontárgyaknak térítésmentes eszközátruházás keretében történő, gazdálkodó szervezet általi megszerzése, illetve a követelés gazdálkodó szervezetek közötti ajándékozás – ideértve a követelés-elengedést és a tartozásátvállalást is – útján történő megszerzése;
t) az osztalékra vonatkozó követelés elengedése;
u) a csődegyezség keretében, valamint a felszámolási eljárásban a követelés elengedése, feltéve, ha a követelés jogosultja nem a csődeljárás, felszámolási eljárás alá vont gazdálkodó szervezet tagja,

Kapcsolódó termékeink:
Beszámoló mintatár
Beszámoló mintatár egyéb szervezeteknek
Elhatárolt veszteség nyilvántartása
Értékvesztés elszámoló segédlet
Iparűzési adó kalkulátor
Kapcsolt vállalkozás szerződés nyilvántartó
KKV meghatározó és nyilvántartó
Mezei leltár készítő
Mérleg nyomtatványtár
Rehab kalkulátor
Selejtezési szabályzat
Szabályzat komplex csomag (kedvezményes)
Tagi kölcsön napi átlagos állomány
Tagi kölcsön szerződés minta
Társasági adó 2013 kalkulátor
Üzleti terv készítő
Vállalkozások kamatelszámolása

Nem elég vállalkozni, a vállalkozást szeretni kell és nem elég szeretni, de tudni, tudni kell! Tisztában vagyunk vele, hogy az adótörvények tekintetében senki sem mondhatja magáról el, hogy ő aztán tudja a tutit. Ugyanakkor bízunk benne, hogy bejegyzéseinkkel egy kicsit hozzá tudunk járulni egy-egy jogi csűr-csavar tisztább megítéléséhez, vagy legalábbis átgondolásához. Segítsd te is jogszabály értelmező munkánkat! Ha véleményed, eltérő, vagy megerősítő információd van a témával kapcsolatban, vagy további kérdésed, akkor szólj hozzá a "megjegyzés" fülre kattintva. Kérünk továbbá, hogy értékeld írásunkat az alábbiakban feltüntetett jelölő kockák segítségével.

Az árfolyamveszteség elszámolására vonatkozó szabályok a számviteli törvényben - a 2014 évről készülő beszámolóhoz

Egy rövid kijelentés gyakorta felmerülő kérdés kapcsán: Beruházáshoz (a beruházással megvalósuló tárgyi eszközhöz), vagyoni értékű joghoz, továbbá a forgóeszközhöz kapcsolódó, külföldi pénzértékre szóló hiteltartozásokkal kapcsolatos árfolyamveszteség  elhatárolható. Majd címszavakban, hogy mi mindenre kell figyelni:

• nem minden külföldi pénzértékre szóló kötelezettséggel kapcsolatos árfolyamveszteség határolható el;
• ami elhatárolható, az is csak lehetőség és nem kötelező;
• a lehetőség a vállalkozó döntésén alapul, amely összhangban kell legyen a számviteli politikával;
• ha elhatárolás, akkor kötelező céltartalék, futamidő-számítás;
• a nem realizált árfolyamveszteség és a képzett céltartalék közötti különbség a lekötött tartalékba;
• kivételek, amikor a devizás kötelezettség a bekerülési érték része;
• az árfolyamveszteség számítását megelőző év végi értékelés;
• választott hitelintézet, vagy MNB;

A 33. § (1) bekezdésébe nem illeszkedő külföldi pénzértékre vonatkozó kötelezettségekkel kapcsolatos árfolyamveszteség elszámolása kötelező.

Nagy segítségedre lehet árfolyam értékelő kalkulátorunk: Árfolyamveszteség kalkulátor

A számviteli törvény vonatkozó részei:

33. § (1) Az aktív időbeli elhatárolások között halasztott ráfordításként kell kimutatni az ellentételezés nélküli tartozásátvállalás során – a tartozásátvállalás beszámolási időszakában – a véglegesen átvállalt és pénzügyileg nem rendezett kötelezettség rendkívüli ráfordításként elszámolt szerződés (megállapodás) szerinti összegét. Az elhatárolást az átvállalt kötelezettségnek a szerződés (megállapodás) szerinti pénzügyi rendezésekor, a teljesítésnek megfelelően kell a rendkívüli ráfordításokkal szemben megszüntetni.
(2) Az aktív időbeli elhatárolások között halasztott ráfordításként elszámolható a devizaszámlán meglévő devizakészlettel nem fedezett, külföldi pénzértékre szóló – beruházáshoz (a beruházással megvalósuló tárgyi eszközhöz), vagyoni értékű joghoz, továbbá a forgóeszközhöz kapcsolódó – hiteltartozások, devizakötvény-kibocsátásból származó – beruházáshoz (a beruházással megvalósuló tárgyi eszközhöz), vagyoni értékű joghoz kapcsolódó – tartozások esetén a tárgyévben, a mérlegfordulónapi értékelésből adódóan – a 60. § (2) bekezdésében foglaltakból következően – keletkezett és a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai között elszámolt – árfolyamnyereséggel nem ellentételezett – árfolyamveszteség teljes összege a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításainak a csökkentésével (nem realizált árfolyamveszteség). A hiteltartozások, devizakötvény-kibocsátásból származó tartozások törlesztésekor – az előző időszakokban elhatárolt halmozott összegből – a törlesztőrészletre jutó – halasztott ráfordításként kimutatott – nem realizált veszteséget meg kell szüntetni, a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításainak a növelésével (realizált árfolyamveszteség).
(3) A (2) bekezdés szerint halasztott ráfordításként kimutatott árfolyamveszteséget – a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításakénti elszámolással – meg kell szüntetni, ha a külföldi pénzértékre szóló hiteltartozást, a devizakötvény-kibocsátásból származó tartozást teljes összegében visszafizették, illetve – tárgyi eszköz, vagyoni értékű jog finanszírozása esetén – ha a devizahitellel, a devizakötvény-kibocsátással finanszírozott tárgyi eszközt, vagyoni értékű jogot értékesítették, vagy más jogcímen az állományból kivezették. Nem minősül a tartozás visszafizetésének, ha a még fennálló tartozás pénznemét (devizanemét) szerződésmódosítás keretében megváltoztatják.
(4) A (2) bekezdés szerinti halasztott ráfordításként kimutatott árfolyamveszteséget – a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításakénti elszámolással – csökkenteni kell az érintett devizakötelezettség után az egyes üzleti évekre elszámolt árfolyamnyereségnek megfelelő összeggel is.

38. § (1) A lekötött tartalék a tőketartalékból, illetve az eredménytartalékból lekötött összegeket és a kapott pótbefizetés összegét foglalja magában.
(2) A tőketartalékból kell lekötni és a lekötött tartalékba átvezetni:
d) a 33. § (2) bekezdése szerinti nem realizált árfolyamveszteség és a 41. § (4) bekezdése szerinti céltartalék különbözetének összegét,

41. §
(4) Ha a vállalkozó a devizaszámlán meglévő devizakészlettel nem fedezett, külföldi pénzértékre szóló – beruházáshoz (beruházással megvalósuló tárgyi eszközhöz), vagyoni értékű joghoz, továbbá a forgóeszközhöz kapcsolódó – hiteltartozások, továbbá devizakötvény kibocsátásából származó – beruházáshoz (beruházással megvalósuló tárgyi eszközhöz), vagyoni értékű joghoz kapcsolódó – tartozások nem realizált árfolyamveszteségét a 33. § (2) bekezdése szerint halasztott ráfordításként mutatta ki, az üzleti év végén az így elhatárolt halmozott összegnek a beruházás, vagyoni értékű jog aktiválásától, egyéb esetben a hitel folyósításától eltelt időtartam és a hitel figyelembe vehető futamideje arányában számított hányadának megfelelő összegű céltartalékot kell kimutatnia. Amennyiben az előző üzleti év végéig ilyen címen képzett céltartalék ennél kevesebb, illetve több, a különbözettel a tárgyévben kell a céltartalékot növelni az egyéb ráfordításokkal szemben, illetve csökkenteni az egyéb bevételekkel szemben. A számításnál figyelembe vett futamidő nem lehet hosszabb, mint a hitel futamideje, illetve – tárgyi eszköz, vagyoni értékű jog finanszírozása esetén – mint a hitellel finanszírozott tárgyi eszköz, vagyoni értékű jog várható – amortizációnál figyelembe vett – élettartama, ha a hitel futamideje hosszabb.
(5) Ha a halasztott ráfordításként kimutatott árfolyamveszteséget a 33. § (3) bekezdése szerint meg kell szüntetni, akkor a (4) bekezdés szerint képzett céltartalék is megszüntetendő.

47. § (1) Az eszköz bekerülési (beszerzési, előállítási) értéke az eszköz megszerzése, létesítése, üzembe helyezése érdekében az üzembe helyezésig, a raktárba történő beszállításig felmerült, az eszközhöz egyedileg hozzákapcsolható tételek együttes összege. A bekerülési (beszerzési) érték az engedményekkel csökkentett, felárakkal növelt vételárat, továbbá az eszköz beszerzésével, üzembe helyezésével, raktárba történt beszállításával kapcsolatban felmerült szállítási és rakodási, alapozási, szerelési, üzembe helyezési, közvetítői tevékenység ellenértékét, díjait (ezen tevékenységeknek saját vállalkozásban történt végzése esetén az 51. § szerinti közvetlen önköltség aktivált értékét), a bizományi díjat, a beszerzéshez kapcsolódó adókat és adójellegű tételeket, a vámterheket foglalja magában.
(4) Az (1) bekezdés szerinti bekerülési (beszerzési) érték részét képezi
c) a beruházáshoz, a vagyoni értékű joghoz közvetlenül kapcsolódó – devizaszámlán meglévő devizakészlettel nem fedezett – devizakötelezettségnek az eszköz üzembe helyezéséig terjedő időszakra elszámolt árfolyamkülönbözete, függetlenül attól, hogy az árfolyamnyereség vagy árfolyamveszteség;

52. § (1) Az immateriális javaknak, a tárgyi eszközöknek a hasznos élettartam végén várható maradványértékkel csökkentett bekerülési (beszerzési, illetve előállítási) értékét – a (4) bekezdésben foglaltak kivételével – azokra az évekre kell felosztani, amelyekben ezeket az eszközöket előreláthatóan használni fogják (az értékcsökkenés elszámolása).

(3) Az évenként elszámolandó értékcsökkenés összegének évek közötti – (2) bekezdés szerinti – felosztásánál figyelembe lehet venni az adott eszköz használatával elért bevételt terhelő egyéb, az eszköz beszerzésével összefüggő, de bekerülési értéknek nem minősülő ráfordításokat (az üzembe helyezés utáni kamatot, a devizahitelek árfolyamveszteségét), az eszköz folyamatos használatával kapcsolatos karbantartási költségeket az egyedi eszköznek – az adott vállalkozási tevékenységre jellemző körülmények alapján számított – várható hasznos élettartamán belül, amennyiben az összemérés elvének érvényesülése azt indokolja.

60. § (1) A valutapénztárba bekerülő valutakészletet, a devizaszámlára kerülő devizát, a külföldi pénzértékre szóló követelést, befektetett pénzügyi eszközt, értékpapírt, illetve kötelezettséget a bekerülés napjára, illetve a szerződés szerinti teljesítés napjára vonatkozó – a (4)–(6) bekezdés szerinti – devizaárfolyamon átszámított forintértéken kell a könyvviteli nyilvántartásba felvenni, kivéve a forintért vásárolt valutát, devizát, amelyet a fizetett összegben kell felvenni, és amelynél a ténylegesen fizetett forint alapján kell a nyilvántartásba vételi árfolyamot meghatározni.
(2) A mérlegben a valutapénztárban lévő valutakészletet, a devizaszámlán lévő devizát, továbbá a külföldi pénzértékre szóló – az 54–55. § szerint minősített – minden követelést, befektetett pénzügyi eszközt, értékpapírt, illetve kötelezettséget az üzleti év mérlegfordulónapjára vonatkozó – a (4)–(6) bekezdés szerinti – devizaárfolyamon átszámított forintértéken kell kimutatni.
(3) A valutapénztárban lévő valutakészletnek, a devizaszámlán lévő devizának, továbbá a külföldi pénzértékre szóló követelésnek, befektetett pénzügyi eszköznek, értékpapírnak, illetve kötelezettségnek az üzleti év mérlegfordulónapjára vonatkozó (2) bekezdés szerinti értékelése előtti könyv szerinti értéke és az értékeléskori forintértéke közötti különbözetet [a (8) bekezdés, valamint a 47. § (4) bekezdésének c) pontja szerint figyelembe veendő árfolyamkülönbözet kivételével]:
a) amennyiben az összevontan veszteség, egyenlegében a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai között árfolyamveszteségként,
b) amennyiben az összevontan nyereség, egyenlegében a pénzügyi műveletek egyéb bevételei között árfolyamnyereségként
kell elszámolni.
(4) A valutakészlet, a devizaszámlán lévő deviza, a külföldi pénzértékre szóló követelés, befektetett pénzügyi eszköz, értékpapír (a továbbiakban együtt: külföldi pénzértékre szóló eszköz), illetve kötelezettség (1)–(2) bekezdés szerinti forintértékének meghatározásakor a valutát, a devizát – a választott – hitelintézet által meghirdetett devizavételi és devizaeladási árfolyamának átlagán, vagy a Magyar Nemzeti Bank, illetve az Európai Központi Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon kell forintra átszámítani.


85. §
(3) A pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai között kell kimutatni:
a) a forgóeszközök között kimutatott tulajdoni részesedést jelentő befektetések (ideértve a saját részvényt, a saját üzletrészt is) értékesítésekor az értékesített befektetés eladási ára és könyv szerinti értéke közötti – veszteségjellegű – különbözetet (árfolyamveszteséget);
b) a forgóeszközök között kimutatott hitelviszonyt megtestesítő értékpapír – kamatozó értékpapírnál az eladási árában lévő kamattal, diszkont értékpapírnál a 84. § (5) bekezdésének c) pontja szerint elszámolt kamattal csökkentett – eladási ára és könyv szerinti értéke közötti – veszteségjellegű – különbözetet (árfolyamveszteséget) az értékesítéskor;
c) a forgóeszközök között kimutatott hitelviszonyt megtestesítő kamatozó értékpapír beváltásakor a névérték és a könyv szerinti érték közötti – veszteségjellegű – különbözetet (árfolyamveszteséget);
d) a diszkont értékpapír beváltásakor a 84. § (3) bekezdésének d), illetve a 84. § (5) bekezdésének c) pontja szerint kamatbevételként elszámolt összeggel csökkentett névérték és a vételár közötti – veszteségjellegű – különbözetet;
e) a hitelviszonyt megtestesítő értékpapír évente történő tőketörlesztése esetén a törlesztő rész, valamint a könyv szerinti értéknek a törlesztő rész és a törlesztő részt is magában foglaló hátralévő törlesztő részek arányában meghatározott összege közötti – veszteségjellegű – különbözetet;
f) a deviza- és valutakészletek forintra átváltásával kapcsolatos árfolyamveszteséget, valamint a külföldi pénzértékre szóló követeléshez, befektetett pénzügyi eszközhöz, értékpapírhoz és kötelezettséghez kapcsolódó, az üzleti évben pénzügyileg realizált árfolyamveszteséget;
g) a valutakészlet, a deviza, a külföldi pénzértékre szóló követelés, a befektetett pénzügyi eszköz, értékpapír és kötelezettség mérlegfordulónapi értékelésekor – a 60. § (3) bekezdése szerint – összevontan elszámolt árfolyamveszteséget;




Nem elég vállalkozni, a vállalkozást szeretni kell és nem elég szeretni, de tudni, tudni kell! Tisztában vagyunk vele, hogy az adótörvények tekintetében senki sem mondhatja magáról el, hogy ő aztán tudja a tutit. Ugyanakkor bízunk benne, hogy bejegyzéseinkkel egy kicsit hozzá tudunk járulni egy-egy jogi csűr-csavar tisztább megítéléséhez, vagy legalábbis átgondolásához. Segítsd te is jogszabály értelmező munkánkat! Ha véleményed, eltérő, vagy megerősítő információd van a témával kapcsolatban, vagy további kérdésed, akkor szólj hozzá a "megjegyzés" fülre kattintva. Kérünk továbbá, hogy értékeld írásunkat az alábbiakban feltüntetett jelölő kockák segítségével.

A behajtási költségátalány kezelése

Egy NAV állásfoglalásból is kiderül, hogy a behajtási költségátalányt, ha az adós szabályosan akar eljárni, akkor nem tehet mást, mint hogy előírja kötelezettségként minden egyes késedelembe esett tartozás esetében. 

"A behajtási költségátalány jellemzője, hogy

annak összege a késedelembe esés napjától esedékesen külön erre vonatkozó fizetési felszólítás hiányában is megilleti a hitelezőt;

annak összege független attól, hogy a kötelezettnek milyen mértékű pénztartozás késedelmes megfizetése után kell azt megfizetnie és attól is, hogy a késedelembe esés mikor történt, illetve mekkora időtartamot jelent (egy, harminc vagy ötven napot, stb.);

késedelmenként, és nem számlánként – bár optimális esetben e kettő egybeesik – követelhető az adóstól; ha pedig egy szerződésben a felek részletfizetésben állapodtak meg, akkor a költségátalány annyi részlet után érvényesíthető, amennyi részlet megfizetésével az adós késedelembe esett;

abban az esetben is követelhető, ha a jogosultnak tételesen kimutatható behajtási költsége nem keletkezett;

attól is függetlenül érvényesíthető, hogy a kötelezett felróhatóan esett-e késedelembe, illetve a késedelmét kimentette-e, vagy sem;

a szerződésben – a késedelmes fizetést megelőzően – elengedni, kizárni nem lehet;

40 eurónál magasabb összegben is érvényesen meghatározható;

a késedelmi kamat összegén felül érvényesíthető." áll az állásfoglalásban.

A beszámoló könyvvizsgálata során is felmerülhet ez a kérdés, bár egy olyan vállalkozásnál, ahol ennél lényegesen jelentősebb tételek jelentik a vizsgálati kockázatokat, valószínűleg nem kerül előtérbe. Ha a szállítói számlák nagy száma és annak a gyakorlatnak a nyilvánvalósága, hogy ezek nem kerülnek határidőben kiegyenlítésre, jelenthet akár nagyobb kötelezettség tételt is (vagy ennek hiányát) a beszámolóban és mivel az egyéb ráfordításokkal szemben történik az elszámolás, ezért az eredményt is jelentősen befolyásolhatja.

Mindezt véleményünk szerint nagyban korrigálhatják a kötelezettségek kapcsán kiküldött - és az év végi záráshoz kötődő - egyenleg közlő levelek. Ha a partnerek azt igazolják vissza, hogy nincs követelésük a cég felé, vagy olyan összeget jelölnek meg követelésként, amelyik a tartozás értékével (a beérkezett számla) értékével egyező, és nem tartalmaz ezen túlmenően egyéb kamat igényt (beleértve a behajtási költségátalány igényt is), akkor a NAV állásfoglalása értelmében, úgy lehet tekinteni, mintha a partner lemondott volna a behajtási költségátalány igényéről. Ez pedig azt jelenti, hogy még az évzáráshoz kötődően ki lehet vezetni a kötelezettségek közül a rendkívüli bevételekkel szemben. Azaz ideális esetben az év közben az egyéb ráfordításokkal szemben kimutatott kötelezettségek kiegyenlítődhetnek a rendkívüli bevételek között kimutatott tételekkel. Csak halkan jegyezzük meg, hogy ez ugyanazt eredményezi, mintha a társaság nem is számolt volna a behajtási költségátalánnyal. Az mindenesetre látszik, hogy az egyenlegközlő levelek gondos menedzselése, nem csak a követelések dokumentálásánál, hanem a kötelezettségek esetében, rendkívüli módon felértékelődött.

"Amennyiben a jogosult Ptk. 6:46. §-ában rögzített diszpozitív elszámolási sorrendtől eltér, és a pénztartozást nem minden Ptk. szerinti jogcímen érvényesíti (pl. csak a főtartozás, illetve az ügyleti és a késedelmi kamat összegét kéri be a kötelezettől, a behajtási költségátalány összegét nem, és előbbi összegek beérkezése esetén tájékoztatja a kötelezettet, hogy további követelése vele szemben nincs), a kötelezett – az Szt. 86. § (3) bekezdés h) pontja alapján – a véglegesen nem érvényesített behajtási költségátalány összegét (ha ahhoz beszerzett eszköz nem kapcsolódik) rendkívüli bevételként mutatja ki." [NAV Ügyfélkapcsolati és Tájékoztatási Főosztály 3158844034]

NAV.GOV.HU


Nem elég vállalkozni, a vállalkozást szeretni kell és nem elég szeretni, de tudni, tudni kell! Tisztában vagyunk vele, hogy az adótörvények tekintetében senki sem mondhatja magáról el, hogy ő aztán tudja a tutit. Ugyanakkor bízunk benne, hogy bejegyzéseinkkel egy kicsit hozzá tudunk járulni egy-egy jogi csűr-csavar tisztább megítéléséhez, vagy legalábbis átgondolásához. Segítsd te is jogszabály értelmező munkánkat! Ha véleményed, eltérő, vagy megerősítő információd van a témával kapcsolatban, vagy további kérdésed, akkor szólj hozzá a "megjegyzés" fülre kattintva. Kérünk továbbá, hogy értékeld írásunkat az alábbiakban feltüntetett jelölő kockák segítségével.

A közvetített szolgáltatás és a járulékos költség kapcsolata

Az ügyletek teljesítése során bizonyos esetekben felmerülnek olyan járulékos szolgáltatás-elemek, amelyeket a főszolgáltatás nyújtója a megrendelővel kötött megállapodás alapján szintén megtéríttet az igénybe vevővel. E járulékos szolgáltatások tulajdonképpen a szolgáltatás nyújtójánál felmerülő járulékos költségek miatt jönnek létre. Például a vevő homokot vásárol, de kéri annak házhoz szállítását is. A kereskedőnek a szállítással kapcsolatban költségei keletkeznek. Ez lehet saját jármű üzemeltetésével kapcsolatos költség, de lehet egy fuvarozó vállalkozótól igénybe vett szolgáltatás is.

Az áfa törvény 70. § -a példálózó jelleggel sorolja fel azokat az esetlegesen felmerülő járulékos költségeket, amelyek kapcsolatba hozhatók a főszolgáltatás nyújtásával.

70. § (1) Termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása esetében az adó alapjába beletartoznak:
a) az adók, vámok, illetékek, járulékok, hozzájárulások, lefölözések és más, kötelező jellegű befizetések, kivéve magát az e törvényben szabályozott adót;
b) a felmerült járulékos költségek, amelyeket a termék értékesítője, szolgáltatás nyújtója hárít át a termék beszerzőjére, szolgáltatás igénybevevőjére, így különösen: a bizománnyal, egyéb közvetítéssel, csomagolással, fuvarozással és biztosítással összefüggő díjak és költségek.
(2) Az (1) bekezdés b) pontja alkalmazandó abban az esetben is, ha a járulékos díj és költség áthárítása külön megállapodáson alapul.

Járulékos költségről akkor beszélhetünk, ha a főszolgáltatásnak tekintett alapügylethez kapcsolódik,  az alapügylet megvalósulását segíti, illetve az alapügylet nélkül e járulékos költségekre nem lenne szükség. Fontos követelmény, hogy ugyanaz az adóalany nyújtsa a főszolgáltatást és téríttesse meg a kapcsolódó járulékos költséget. Példánk esetében is elmondható, hogy a vevő valószínűleg azért vásárol az adott kereskedőtől, mert tudja, hogy a termék fuvarozását is megoldja. És az is igaz, hogy önmagában a fuvarozást, mint szolgáltatást nem igényelné a vevő, ha nem tudna homokot vásárolni a kereskedőtől.

Az átterhelt járulékos költségek a fő szolgáltatás adókulcsával adóznak, azonos a teljesítési hely, de nem feltétlenül azonos a teljesítési időpont. A járulékos költségek tovább számlázása megvalósulhat a azonos számlán a főszolgáltatással, de külön bizonylaton is történhet. Ajánlatos ilyenkor hivatkozni az alapügyletre, hogy a két dolog összekapcsolható legyen.

A példa kapcsán említettük, hogy lehet szó saját jármű üzemeltetésével kapcsolatos költségről, de megoldás lehet egy fuvarozó vállalkozótól igénybe vett szolgáltatás is. Ez utóbbi esetben szolgáltatás közvetítése történik.

Kérdésként merül fel, hogy lehet-e egy közvetített szolgáltatást járulékos költség átterheléseként értelmezni?

A közvetített szolgáltatás és a járulékos költség, mint továbbszámlázott mellék szolgáltatás, különálló fogalmak. Ugyanakkor egy ügylet lehet  közvetített szolgáltatás és egyúttal járulékos költség is. Ha a kiegészítő szolgáltatásként továbbszámlázott járulékos ügylet az alapügylettel szoros összefüggésbe hozható, úgy lehet szó olyan mellék szolgáltatás nyújtásról is, amelyiket nem az alapügyletet teljesítő nyújt a szó fizikai értelmében, hanem csak jogszabály adta lehetőségként közvetít. Ilyen esetben a közvetített szolgáltatás, mint továbbszámlázott járulékos költség az alapügylet adómértékében osztozik.

További kérdésként merül fel, hogy a főszolgáltatást nyújtó fel kell-e vegye a tevékenységi köreibe a közvetített szolgáltatásokat?

Véleményünk szerint nem a valóságot tükrözné, ha a homokot árusító kereskedő, akinek se tehergépjármű nem szerepel a nyilvántartásában, sem adekvát járművezetői jogosítvánnyal rendelkező munkavállalója nincs, illetve e tevékenység gyakorlásához szükséges engedéllyel sem rendelkezik, fuvarozásból származó árbevételt mutatna ki, ami adott esetben akár még magasabb értéket is képviselne, mint maga a homok eladás. Persze az sem lenne jó, ha az egészet a homok értékének tüntetné fel. Egy elfogadható megoldás kínálkozik csak. Ez pedig az értékesítés árbevétele keretében külön főkönyvi számlán kimutatott "fuvarozási szolgáltatás közvetítéséből" származó árbevételként való rögzítés. Ehhez pedig nem szükséges a fuvarozási tevékenység bejelentése az adóhatósághoz.

A közvetített szolgáltatás járulékos költség továbbszámlázásaként való értelmezése komoly adózási kockázatot jelent, főleg olyan esetekben, amikor eltérő adókulcs alkalmazása lenne szükséges, önállónak, egymástól függetlennek tekintett szolgáltatások és termékek esetében.

2007. évi CXXVII. törvény az általános forgalmi adóról

15. § Ha az adóalany valamely szolgáltatás nyújtásában a saját nevében, de más javára jár el, úgy kell tekinteni, mint aki (amely) ennek a szolgáltatásnak igénybevevője és nyújtója is.

70. § (1) Termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása esetében az adó alapjába beletartoznak:

b) a felmerült járulékos költségek, amelyeket a termék értékesítője, szolgáltatás nyújtója hárít át a termék beszerzőjére, szolgáltatás igénybevevőjére, így különösen: a bizománnyal, egyéb közvetítéssel, csomagolással, fuvarozással és biztosítással összefüggő díjak és költségek.

(2) Az (1) bekezdés b) pontja alkalmazandó abban az esetben is, ha a járulékos díj és költség áthárítása külön megállapodáson alapul.

2000. évi C. törvény a számvitelről

3. § (1) E törvény alkalmazásában

(4) E törvény alkalmazásában

1. közvetített szolgáltatás: a gazdálkodó által saját nevében vásárolt és a harmadik személlyel (a megrendelővel) kötött szerződés alapján, a szerződésben rögzített módon részben vagy egészben, de változatlan formában továbbértékesített (továbbszámlázott) szolgáltatás; közvetített szolgáltatásnál a gazdálkodó vevője és nyújtója is a szolgáltatásnak, a gazdálkodó a vásárolt szolgáltatást részben vagy egészben közvetíti úgy, hogy a megrendelővel kötött szerződésből a közvetítés lehetősége, a számlából a közvetítés ténye, vagyis az, hogy a gazdálkodó nemcsak a saját, hanem az általa vásárolt szolgáltatást is értékesíti változatlan formában, de nem feltétlenül változatlan áron, egyértelműen megállapítható;

(6) E törvény alkalmazásában

5. vásárolt készletek: az anyagok [alap-, segéd-, üzem- és fűtőanyag, alkatrészek, a 28. § (3) bekezdésének a) pontja szerinti eszközök], az áruk (kereskedelmi készletek, betétdíjas göngyölegek, a közvetített szolgáltatások), a készletre adott előlegek;

(7) E törvény alkalmazásában

1. igénybe vett szolgáltatás: minden olyan szolgáltatás, amely nem tartozik a közvetített szolgáltatás, illetve az egyéb szolgáltatás közé; különösen az utazásszervezés, a szállítás-rakodás, a raktározás, a csomagolás, a kölcsönzés, a bérlet, a bérmunka, az eszközök karbantartása, a postai és távközlési szolgáltatás, a mosás és vegytisztítás, a bizományi tevékenység, az ügyletszerzés, az oktatás és továbbképzés, a hirdetés, a reklám és propaganda, a piackutatás, a könyvkiadás, a lapkiadás, a szállodai szolgáltatás, a vendéglátás, a kutatás és kísérleti fejlesztés, a tervezés és lebonyolítás, a könyvvizsgálat, a könyvviteli szolgáltatás;

28. § (1) A forgóeszközök csoportjába a mérlegben a készleteket, a vállalkozó tevékenységét nem tartósan szolgáló követeléseket, hitelviszonyt megtestesítő értékpapírokat, tulajdoni részesedést jelentő befektetéseket, pénzeszközöket kell besorolni.

(2) A készletek a vállalkozó tevékenységét közvetlenül vagy közvetve szolgáló olyan eszközök,

a) amelyeket a rendszeres (szokásos) üzleti tevékenység keretében értékesítési céllal szereztek be, és azok a beszerzés és az értékesítés között változatlan állapotban maradnak (áruk, göngyölegek, közvetített szolgáltatások), bár értékük változhat,

(4) A készletekre adott előlegként az anyag-, az áruszállítónak, a közvetített szolgáltatást nyújtónak, importbeszerzésnél az importálást végző vállalkozónak ilyen címen átutalt (megfizetett, kiegyenlített) – a levonható előzetesen felszámított általános forgalmi adót nem tartalmazó – összeget kell kimutatni.

78. § (1) Az anyagjellegű ráfordítások között kell kimutatni a vásárolt és felhasznált anyagok értékét, az igénybe vett (vásárolt) szolgáltatások – le nem vonható általános forgalmi adót is magában foglaló – értékét, az egyéb szolgáltatások értékét, az eladott áruk beszerzési értékét és az eladott (közvetített) szolgáltatások értékét.

(6) Az eladott (közvetített) szolgáltatások értékeként a vásárolt és változatlan formában értékesített szolgáltatások bekerülési értékét kell elszámolni az értékesítéskor.

82. § (1) Az értékesítés közvetlen költségei között kell kimutatni az értékesített saját termelésű készletek és teljesített szolgáltatások közvetlen önköltségét, az eladott áruk beszerzési értékét, az eladott (közvetített) szolgáltatások értékét.

160. § (3)

b) A 8. számlaosztály az összköltség eljárással készülő eredménykimutatáshoz tartalmazza az anyagjellegű ráfordításokat [ezen belül az anyagköltséget, az igénybe vett szolgáltatások értékét, az egyéb szolgáltatások értékét, az eladott áruk beszerzési értékét, az eladott (közvetített) szolgáltatások értékét], a személyi jellegű ráfordításokat (ezen belül a bérköltséget, a személyi jellegű egyéb kifizetéseket, a bérjárulékokat) és az értékcsökkenési leírást, valamint az egyéb ráfordításokat, a pénzügyi műveletek ráfordításait, a rendkívüli ráfordításokat, az eredményt terhelő adót. A 8. számlaosztály a forgalmi költség eljárással készülő eredménykimutatáshoz tartalmazza az értékesítés elszámolt közvetlen önköltségét, az eladott áruk beszerzési értékét, az eladott (közvetített) szolgáltatások értékét, az értékesítés közvetett költségeit (ezen belül az értékesítési, forgalmazási, az igazgatási, az egyéb általános költségeket), valamint az egyéb ráfordításokat, a pénzügyi műveletek ráfordításait, a rendkívüli ráfordításokat, az eredményt terhelő adót.

Nem elég vállalkozni, a vállalkozást szeretni kell és nem elég szeretni, de tudni, tudni kell! Tisztában vagyunk vele, hogy az adótörvények tekintetében senki sem mondhatja magáról el, hogy ő aztán tudja a tutit. Ugyanakkor bízunk benne, hogy bejegyzéseinkkel egy kicsit hozzá tudunk járulni egy-egy jogi csűr-csavar tisztább megítéléséhez, vagy legalábbis átgondolásához. Segítsd te is jogszabály értelmező munkánkat! Ha véleményed, eltérő, vagy megerősítő információd van a témával kapcsolatban, vagy további kérdésed, akkor szólj hozzá a "megjegyzés" fülre kattintva. Kérünk továbbá, hogy értékeld írásunkat az alábbiakban feltüntetett jelölő kockák segítségével.

A vevő adószámának feltüntetése kötelező?

Többször is előfordult már, hogy üzletben, számlás vásárláskor az eladó kérte a vevő adószámát, mondván hogy ő azt az utasítást kapta a tulajdonostól, hogy minden kiállított számlán tüntesse fel ezt az adatot.
Fordított esetben is gyakori, hogy a számla kiállítójától kéri a vevő, hogy az eladó tüntesse fel a vevői adószámot.

A kérések teljesítése nem minden esetben egyszerű. Egy kézi készpénzes számla kiállításakor könnyen rá lehet vezetni, viszont egy gépi számlázó program esetében, ahol előre minden be van állítva, ott már nem olyan könnyen teljesíthető ez a kérés.

Miért fordul elő gyakran ilyen irányú igény? Az ok talán arra vezethető vissza, hogy 2013. január 1-től az Áfa törvényben olyan új szabály bevezetésére került sor, amely előírja, hogy a kétmillió forint áthárított adót tartalmazó ügyletek esetében  szerepeltetni kell a vevő adószámát. Az Art. pedig ugyanezzel összefüggésben nyilatkozattételi kötelezettséget ír elő.

A legtöbb félreértés abból adódhat, hogy az Art 31/B § (3) bekezdése akkor is előírja a nyilatkozattételi kötelezettséget, ha egy bevallási időszakon belül több kibocsátott számlából jön össze a kettő millió forint áthárított adó. Ez a bekezdés azonban csak az adólevonást gyakorló adóalanyra vonatkozik, aki természetesen rendelkezik a számlakibocsátó adószámával a befogadott számlák esetében, hiszen az értékesítő adószáma minden esetben kötelezően feltüntetendő.

Tehát az az érvelés, hogy azért kell a vevő adószáma még kisebb értékű számlák esetében is, mert egy bevallási időszakon belül akár össze is jöhet a kétmillió forint áthárított adó, nem állja meg a helyét. Az értékesítőnek ilyen esetben nincs nyilatkozattételi kötelezettsége. Az értékesítőnek azokon a számlákon kötelező feltüntetnie a vevő adószámát és nyilatkozattételi kötelezettsége is akkor keletkezik, ha a 169/B § (2) bekezdése szerint olyan számlát állít ki, amelyben egy másik, belföldön nyilvántartásba vett általános forgalmi adó alanyra áthárított általános forgalmi adó összege a 2 000 000 forintot eléri vagy meghaladja.

Az Áfa törvényből:
169. § A számla kötelező adattartalma a következő:
d) a termék beszerzőjének, szolgáltatás igénybevevőjének
da) adószáma, amely alatt mint adófizetésre kötelezettnek a termék értékesítését, szolgáltatás nyújtását teljesítették, vagy
db) adószáma, amely alatt a 89. §-ban meghatározott termékértékesítést részére teljesítették, vagy
dc) adószámának vagy csoportos általános forgalmiadó-alanyiság esetén csoportazonosító számának első nyolc számjegye, amely alatt, mint belföldön nyilvántartásba vett adóalany részére a termékértékesítést, szolgáltatásnyújtást teljesítették, feltéve, hogy a terméket beszerző, szolgáltatást igénybevevő adóalanyra a k) pont szerinti áthárított adó a 2 000 000 forintot eléri vagy meghaladja és a termék értékesítője, szolgáltatás nyújtója gazdasági céllal belföldön telepedett le, gazdasági célú letelepedés hiányában pedig lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye van belföldön;

Az Art vonatkozó paragrafusát is érdemes figyelmesen tanulmányozni:
31/B. § (1) Az általános forgalmi adó alanya termék beszerzése, szolgáltatás igénybevétele esetén azon számlákról, amelyekben az áthárított általános forgalmi adó összege a 2 000 000 forintot eléri vagy meghaladja, arról az adómegállapítási időszakról teljesítendő általános forgalmiadó bevallásban, amelyben az ügylet teljesítését vagy az előleg megfizetését tanúsító számla alapján adólevonási jogot gyakorol, számlánként nyilatkozni köteles:
a) a terméket értékesítő, szolgáltatást nyújtó általános forgalmiadó-alany – ideértve az egyszerűsített vállalkozói adóalanyt is – adószámának, csoportos általános forgalmiadó-alanyiság esetén csoportazonosító számának első nyolc számjegyéről,
b) a nevére szóló számlában feltüntetett általános forgalmi adó alapjáról és áthárított általános forgalmi adó összegéről, a számla sorszámáról, valamint
c) a számlában az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény 169. § g) pontja szerint feltüntetett időpontról, ennek hiányában a számla kibocsátásának keltéről.
(2) Az általános forgalmi adó alanya termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása esetén azon számlákról, amelyekben egy másik, belföldön nyilvántartásba vett általános forgalmi adó alanyra áthárított általános forgalmi adó összege a 2 000 000 forintot eléri vagy meghaladja, arról az adómegállapítási időszakról teljesítendő általános forgalmiadó bevallásban, amelyben az ügylet teljesítését vagy az előleg megfizetését tanúsító számlában feltüntetett adót meg kell állapítania, számlánként nyilatkozni köteles:
a) a terméket beszerző, szolgáltatást igénybe vevő általános forgalmiadó-alany adószámának, csoportos általános forgalmi adóalanyiság esetén csoportazonosító számának első nyolc számjegyéről,
b) a kibocsátott számlában feltüntetett általános forgalmi adó alapjáról és áthárított általános forgalmi adó összegéről, a számla sorszámáról, valamint
c) a számlában az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény 169. § g) pontja szerint feltüntetett időpontról, ennek hiányában a számla kibocsátásának keltéről.
(3) Amennyiben az általános forgalmi adó alanya ugyanabban az adómegállapítási időszakban ugyanazon termékértékesítő vagy szolgáltatást nyújtó által kibocsátott több számlában – ideértve a számlával egy tekintet alá eső okiratot is – áthárított adó tekintetében gyakorol összesen 2 000 000 forintot elérő vagy ezt meghaladó összegben adólevonási jogot, úgy az erről az adómegállapítási időszakról benyújtott általános forgalmiadó bevallásában nyilatkozik:
a) a termékértékesítő vagy szolgáltatást nyújtó általános forgalmiadó-alany – ideértve az egyszerűsített vállalkozói adó alanyát is – adószámának, csoportos általános forgalmiadó-alanyiság esetén csoportazonosító számának első nyolc számjegyéről, és
b) ezen számlákban feltüntetett, áthárított általános forgalmi adó összegéről.
(4) Számla módosítása esetén a számlát módosító okiratot kiállító és az azt befogadó általános forgalmiadó-alany abban a bevallásban, amelyben a módosítás hatását figyelembe veszi, akkor köteles a módosított számlát érintően az (1)–(2) bekezdés szerint nyilatkozni, ha a számlában áthárított általános forgalmi adó akár a módosítást megelőzően, akár azt követően vagy a módosítást megelőzően és azt követően is eléri vagy meghaladja a 2 000 000 forintot. Ebben az esetben az általános forgalmi adó alanya nyilatkozik annak a számlának az (1)–(2) bekezdésben meghatározott adatairól, amelyet a módosítás érint, a módosítás számszaki hatásáról az általános forgalmiadó alap és áthárított általános forgalmi adó tekintetében, valamint a számlát módosító okirat sorszámáról.
(5) Számla érvénytelenítése esetén a számlát érvénytelenítő okiratot kiállító és az azt befogadó általános forgalmiadó-alany, amennyiben az érvénytelenített számlában – ideértve a módosított számlát is – áthárított általános forgalmi adó összege elérte vagy meghaladta a 2 000 000 forintot, abban a bevallásban, amelyben az érvénytelenítés hatását figyelembe veszi, köteles a számlát érintően az (1)–(2) bekezdés szerinti adatokról, valamint a számlát érvénytelenítő okirat sorszámáról nyilatkozni.
(6) Az egyszerűsített vállalkozói adó alanya az általa kibocsátott számlák tekintetében a (2) és (4)–(5) bekezdésnek megfelelően, arról az adóévről benyújtott egyszerűsített vállalkozói adó bevallásban – az egyszerűsített vállalkozói adóról szóló 2002. évi XLIII. törvény 11. § (5) bekezdés alkalmazása esetén a becslésre irányuló adóhatósági eljárás során – nyilatkozik, amelyben a számlát kiállította.
(7) A 34. § és a 172. § alkalmazásában az (1)–(6) bekezdés szerinti nyilatkozatra (általános forgalmi adó összesítő jelentés) a bevallásra vonatkozó rendelkezéseket kell alkalmazni.
(8) A pénzforgalmi elszámolást választó általános forgalmi adó alany által kibocsátott számla esetében az (1) és (2) bekezdés szerinti nyilatkozatot csak egyszer, arról az adómegállapítási időszakról teljesítendő általános forgalmi adó bevallásban kell megtenni, amelyben ezen számla alapján az adózó első alkalommal adólevonási jogot érvényesít, adómegállapításra kötelezett.
(9) A pénzforgalmi elszámolást választó általános forgalmi adó alany termék beszerzése, szolgáltatás igénybevétele esetén az (1) bekezdés szerinti nyilatkozatot ugyanazon számláról csak egyszer, arról az adómegállapítási időszakról teljesítendő általános forgalmi adó bevallásban teljesíti, amelyben ezen számla alapján első alkalommal adólevonási jogot érvényesít.

A NAV is kiadott egy állásfoglalást ezzel kapcsolatban. Ebből idézünk egy részletet:
"Minden egyéb esetben, (Áfa tv. fordított adózás, közösségen belüli értékesítés és a 169. § dc) - a szerk megj.) azaz a belföldön teljesített, egyenes adózású olyan ügyletek esetén, amelyekről kibocsátott számla áfa tartalma nem éri el a 2 millió forintot, vagy a számla áthárított áfát nem tartalmaz (például belföldi adómentes ügyletek esetén, ide nem értve a közösségi adómentes értékesítés esetkörét) a megrendelő adószáma nem kötelező tartalmi eleme a számlának. 
Nagyon fontos, hogy a számlakibocsátó a fenti három esetkörön túl nem köteles a vevői adószám számlán történő feltüntetésére, még akkor sem, ha ezt a vevő kifejezetten kéri. Tehát például egy belföldi, egyenes adózás alá eső olyan számla esetén, amelyen az áthárított áfa 1 millió forint, a vevői adószám feltüntetése nem kötelező, még akkor sem, ha a vevő kifejezetten jelzi a számlakibocsátó felé, hogy az ő (azaz a vevő) adószámát is tüntessék föl a számlán. A számlakibocsátó ettől függetlenül dönthet úgy, hogy – a vevő kérésének eleget téve – a számlán a vevő adószámlát feltünteti. Lényeges azonban, hogy az áfa-alany vevők sem kötelezhetőek arra, hogy a belföldi, egyenes adózás alá eső olyan ügyletek esetén megadják az adószámukat, ahol az áthárított áfa a 2 millió forintot nem éri el. Nem tagadható meg tehát a vevőtől a részére történő számlakibocsátás a 2 millió forint áthárított áfát el nem érő ügyletek esetén, még akkor sem, ha a vevő a számlakibocsátáshoz az adószámát nem bocsátja a számlakibocsátó rendelkezésére."
http://nav.gov.hu/nav/ado/afa080101_hatalyos/vevoi_adoszamok_feltuntetese.html?query=vev%C5%91%20ad%C3%B3sz%C3%A1m

Ez is érdekelhet:
Áfa arányosítás kalkulátor
Árfolyamveszteség kalkulátor
Késedelmi kamat kalkulátor
Rehab kalkulátor
Tagi kölcsön napi átlagos állomány

Főoldalunk: http://www.cegiranytu.hu/
Árlista

Nem elég vállalkozni, a vállalkozást szeretni kell és nem elég szeretni, de tudni, tudni kell! Tisztában vagyunk vele, hogy az adótörvények tekintetében senki sem mondhatja magáról el, hogy ő aztán tudja a tutit. Ugyanakkor bízunk benne, hogy bejegyzéseinkkel egy kicsit hozzá tudunk járulni egy-egy jogi csűr-csavar tisztább megítéléséhez, vagy legalábbis átgondolásához. Segítsd te is jogszabály értelmező munkánkat! Ha véleményed, eltérő, vagy megerősítő információd van a témával kapcsolatban, vagy további kérdésed, akkor szólj hozzá a "megjegyzés" fülre kattintva. Kérünk továbbá, hogy értékeld írásunkat az alábbiakban feltüntetett jelölő kockák segítségével.